（一）中央政府与地方政府在房地产税制中的法律地位
    目前，金砖国家（不含中国，下同）城市人口都已超过总人口的一半，城市房地产税在各国税制中占有重要地位，尤其在地方税体系中地位更加突出。金砖国家征收房地产税都有明确的法律依据，但法律层级存在差别，其中巴西、印度、南非从宪法层面明确了房地产税的法律地位，而俄罗斯则停留在一般法律层面。税权分配上，金砖国家具有一些共同特征：税权基本在各级政府间分享，层级高的政府，税权集中于税基的决定权；层级低的政府，税权集中于税收的征管权。这说明房地产税在金砖国家尽管作为地方税，但在税权的划分上，上级政府占据主导地位，有利于维护税法的严肃性；地方政府更多享有征管权则缘于房地产市场的复杂性，经济上具有合理性。
    （二）税制要素的法律差异性比较
    房地产税的征管过程通常包括确定税基与税率、进行价值评估、执行优惠减免、计算税款金额、组织征缴入库等环节。
    城市房地产税的税基在性质上区分为土地、建筑物等。金砖国家中，房地产税的税基都有明确的法律规定，既有土地和建筑物合并征收的案例，如巴西和印度；也有土地和建筑物分别征收的情况，如俄罗斯；南非则只对城市房产征税。
    金砖国家房地产税的税率一般由地方政府在中央政府确定的税率走廊内设定，并对不同性质用途的房地产区别对待。其中南非的联动税率体系较有特色，即以住宅建筑为基准，其他性质与用途的建筑所适用的税率规定为住宅建筑的某个倍率。比如，商业建筑的税率倍数为2.8，中央政府房产的倍数为1.5，公共福利和教育建筑的倍数为0.25 等1.在金砖国家的税率结构中，商业建筑的税率普遍高于住宅物业的税率。
    金砖国家大多以市场价值作为房地产价值评估基础。从实践看，各国所用的评估方法各不相同，评估的准确性差别较大，甚至在同一个国家，不同地方政府采用的评估方法也存在差异。比如巴西的里约热内卢（以下简称“里约”）将土地和建筑物一起评估，而圣保罗则分别评估土地和建筑物。市场价值评估的缺点是难以兼顾公平性与成本，因为评估制度越公平，评估的行政成本越大。
    金砖国家的房地产税制都存在减免优惠，大多数减免给予政府机构、具有宗教和（或）慈善目的的组织机构以及低于特定价值阈值的房地产；计税依据确定时的优惠则表现为扣除特定的房产面积。
    金砖国家中，税款征缴主要由地方政府负责，俄罗斯的地方税务机关则是国家税务机关的延伸。税款的缴纳者是占有或使用房地产的当事人，在印度，也可以将税款移加于房屋所有者。税款可以一次或分期缴付，及时缴清税款可以享受一定程度的折扣，而对于欠缴税款，各国普遍采取加收滞纳金、扣押甚至拍卖等强制措施。金砖国家的法律都允许业主对评估提出异议，并保证有权利提出申诉，但在处理申诉的规定上各国差异较大。
    二、里约与孟买的房地产税实践
    （ 一）里约的房地产税实践
    城市房地产税（IPTU）是巴西城市的固定性收入，市政府几乎可以确定与房地产税相关的所有税制要素。在里约的市政税法中，如果一幢建筑或一块土地周边3 公里范围内至少有两种公共服务设施是由市政府提供和维护的，那么它就是税法意义上的城市房产，应纳入房地产税的征税范围。当然，经过豁免与优惠以后，绝大多数的住宅物业与空置土地享受了不同程度的税收减免（Salm，2017）。里约房地产评估的依据是市场价值，评估对象区分建筑物和空置土地，建筑物的市场价值包括土地和建筑物的组合。评估由专业税务评估人员执行，主要采用销售比较法、成本法和多元回归分析法，对市场价值的评估一般5 年一次，期间会根据年度通货膨胀系数调整。具体的计算过程是用业主财产的面积乘以对应区域内单位财产的市场价值，再乘以修正因素得到评估价值。里约对住宅和非住宅物业以及空置土地实行不同的税率。适用于住宅的税率为1.2%，非住宅为2.8%，空置/ 过剩土地为3.5%2。如果住宅留有空地，如花园等，那么这些土地要征税。
    缴纳税款时，纳税人可以选择10 期分期付款，也可以在首个缴款日前一次性付款，这可以获得7% 的折扣3.缴款可以在任何银行分支机构、彩票网点或网上支付。延期付款可能面临罚款，延期越长处罚力度越大，超过最后缴款期，则会面临诉讼。房地产税的征管由里约市财政局负责，具体职责包括维护财政地籍数据的完整性与可靠性，确认减免优惠措施，负责税款的计算、收缴等。
    （二）孟买的房地产税实践
    孟买房地产税的法律依据是1899 年通过的《孟买市政法》，后经多次修改完善。孟买房地产税的税基包括土地与建筑物，土地包括建有建筑物的土地和空地，建筑物指复式公寓、车库、排屋等，土地与建筑物又根据用途分为商用、住宅和工业等类型。房地产评估的基础是资本价值，它间接依赖印花税计税手册中确定的价值，这一价值也是政府认可的市场价值，是确定其他各类财产（包括空置土地、住宅、商用建筑和工业厂房等） 价值的基准价值。孟买市内不同区域的基准价值并不相同，这意味着每个分区都有属于自己的基准价值。基准价值每5 年修订一次，但最大上调幅度不能超过前一年的40%.税率在国家规定的范围内自主确定，住宅的税率为0.316%4.孟买税务局负责税收的征管，具体由评估与征缴两个部门执行，另有稽查处、信息处和申诉处配合。稽查处负责对物业进行突击、随机检查，并报告需要修订的事项；信息处负责监测账单、账簿等工作；申诉处负责协调律政司和法院案件的审理工作，并在有关资本价值等诉讼事项上向法院提供呈词。评估由评估专员负责，但需要财产所有者向评估部门提交财产详情报税表。房地产税税单每年初发送给业主或占用人，缴税账单须分两期预付，政府通过多种方式为居民提供365 天的不间断缴款服务，逾期未缴则面临强制执行。
    三、对金砖国家房地产税制的理论思考
    （一）税制设计要充分体现房地产税作为地方税的合理性
    合适的地方税应符合横向与纵向标准。横向标准包括可见性、税源的地方性、受益原则和经济敏感性。
    从可见性看，房地产税以直接税的形式缴纳，不仅是市政公共服务经费的重要来源，而且房地产税税基评估与公共服务水平联系紧密，因此房地产税对每个纳税人都是透明的。房地产税征管如果没有足够的技术保障，可能导致财产评估值差异过大等问题，进而造成区域或居民间税负不公平，因此房地产税比较适宜在资源充足的大城市开征。从受益原则看，城市内部的分区以及资本化现象广泛存在，而房地产税适用范围宽广，体现了量能负担的公平性，但大量豁免的存在可能会影响利益平衡。从经济敏感性看，房地产税收入与当地GDP 增长的弹性关系并不明显，说明房地产税收入有较好的稳定性，可以减少市政收入受经济波动的影响。
    纵向标准包括合理的财政自主权和不会导致低效率移民。财政自主权要求地方拥有根据纳税人的优先次序、财政需求和经济结构制定税法的权力，这在金砖国家的地方税实践中有所体现。比如在巴西，每个市镇都有权力建立自己的税基（特别是通过设定豁免）、决定评估方法和调整税率。低效率迁移的标准很难确定，虽然城市间房地产税制度各不相同，但是从一座城市迁移到另一座城市的因素太多，税收因素只是居民移徙的一个变量。Ondetti（2016）的研究表明，对空置住房征收惩罚性的房地产税可以有效防止低效率移民。
    （二）有效提高房地产税的征管效率
    既定房地产税制度下的税收收入是衡量征管效率的重要指标，具体的逻辑关系为：税收收入=（税基× 税率）×（覆盖率× 评估率× 征缴率）。覆盖率定义为财政地籍中记录的财产价值除以应纳税房地产价值；评估率是指财政地籍中登记的财产价值与房地产市场价值的比率，评估比率的中位数代表了平均的评估水平；征缴率是指已入库税款与拖欠税款之和占应纳总税款的比率。
    Salm（2017）考察了Carvalho 计算的巴西10 个城市的相应指标，发现覆盖率、评估率和征缴率三个指标在大城市的表现总体好于中小城市，说明大城市在征管方面更具有效率优势。一般来说，征管效率达到85% 为高效，达到100% 为理想状态的标准，根据Salm（2017）的研究，本文计算出三个指标同时达到85% 和100% 时，里约的房地产税收入将提高2.7 倍和4.3 倍，圣保罗将提高2.8倍和4.6 倍。当然，上述计算没有考虑随着征管效率提升而增加的行政成本。
    四、对我国房地产税改革的启示
    第一，立法先行，适度分权。首先，对现有房地产税制度体系进行修改、整合与完善，理顺税种开征的法律基础。比如，1986 年国务院颁布的《房产税暂行条例》规定“个人所有非营业用的房产”免税，如果将来拟对住宅开征房地产税，就必须对其修订。其次，要做好税权在各级政府间的划分。我国现行税法的立法权全部集中在中央，地方政府只有自由裁量的空间。赋予地方政府一定的税收立法权限，可以保障地方政府在房地产税征管细节上必要的自主权。
    第二，建立准确高效的征管体系。从里约与孟买的房地产税实践可以看出，完备的房地产数据信息是提高房地产税征管效率的基础。因此，在经济条件较好的城市先行实施房地产税，有助于消除房地产税征管成本偏高的先天缺陷，并为进一步的税制改革消除障碍。随着国税、地税征管体制改革的深化，建议有意识地做好前期准备，比如设立专门的部门或人员对房地产税开征所需要的数据信息进行前期整理和积累，对房地产税可能产生的影响进行必要的数据模拟与分析等。
    第三，构建有利于推行房地产税制度的外部环境。建立房地产税收入与地方公共服务之间的直接联系，不仅可以促进公共服务水平的提高，而且利于强化居民对房地产税的认同感。从税法上明确界定“城市住宅”，以保障住宅应税与公共服务获取上的对等性，提高居民对房地产税的纳税遵从度。房地产税征管中的一些环节可以引入市场机制，有利于提高征管工作公信力，比如建立完善的第三方住宅价值评估制度等。